Sammlung der Entscheidungen des Schweizerischen Bundesgerichts
Collection des arrêts du Tribunal fédéral suisse
Raccolta delle decisioni del Tribunale federale svizzero

II. Öffentlich-rechtliche Abteilung 2P.251/2006
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{T 0/2}
2P.251/2006 /rom

Urteil vom 25. Januar 2007
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Bundesrichter Merkli, Präsident,
Bundesrichter Müller,
Ersatzrichter Locher,
Gerichtsschreiber Fux.

X. ________,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Advokat André M. Brunner,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft, Postfach, 4410 Liestal,
Kantonsgericht Basel-Landschaft, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht,
Postfach 635, 4410 Liestal.

Art. 9 und 29 BV (Staatssteuer 2003),

Staatsrechtliche Beschwerde gegen das Urteil des Kantonsgerichts
Basel-Landschaft vom 19. Juli 2006.

Sachverhalt:

A.
X. ________ arbeitete im Jahr 2003 als Kleinkindbetreuerin bei einer Familie
in Küsnacht/ZH, wo sie als Wochenaufenthalterin angemeldet war. Ihr
steuerrechtlicher Wohnsitz befand sich vom 1. Januar bis 18. Februar 2003 in
Müllheim/TG, dann bis zum 30. Juni 2003 in Wald/ZH und ab dem 1. Juli 2003 in
Sissach/BL. Sie arbeitete jeweils am Montag und Dienstag sowie am Donnerstag
und Freitag in Küsnacht/ZH und übernachtete dabei am Arbeitsort. Ihre
Freizeit verbrachte sie am jeweiligen steuerrechtlichen Wohnsitz.

In ihrer Steuererklärung 2003 machte X.________ unter anderem berufsbedingte
Autokosten von Fr. 9'936.--, Mehrkosten der auswärtigen Verpflegung bei
Wochenaufenthalt für 4 Tage pro Woche sowie die Kosten der Unterkunft bei
auswärtigem Wochenaufenthalt geltend. In der Veranlagung vom 24. August 2004
berücksichtigte die Veranlagungsbehörde von den Fahrkosten jedoch nur Fr.
3'827.--, weil für die zweimalige wöchentliche Rückkehr an den
steuerrechtlichen Wohnsitz nur die Kosten des öffentlichen Verkehrsmittels
abgezogen werden könnten. Die hiergegen erhobene Einsprache wurde am 17.
November 2004 abgewiesen.

B.
Auf Rekurs hin berücksichtigte der Präsident des Steuergerichts des Kantons
Basel-Landschaft in seinem Entscheid vom 28. Oktober 2005 zwar die Kosten des
privaten Verkehrsmittels, liess allerdings nur diejenigen für eine
wöchentliche Heimkehr zum Abzug zu; die Auslagen für die zweite wöchentliche
Heimfahrt qualifizierte er als nicht abzugsberechtigte Lebenshaltungskosten
bzw. als Einkommensverwendung. Betragsmässig änderte sich an der Höhe des
Abzugs nichts, weshalb der Rekurs abgewiesen wurde. Eine hiergegen erhobene
Beschwerde wurde vom Kantonsgericht des Kantons Basel-Landschaft am 19.
Juli 2006 ebenfalls abgewiesen.

C.
X.________ hat staatsrechtliche Beschwerde erhoben mit dem Antrag, das Urteil
des Kantonsgerichts Basel-Landschaft vom 19. Juli 2006 sei aufzuheben. Die
Beschwerdeführerin rügt eine Verletzung ihres Anspruchs auf rechtliches Gehör
(Art. 29 Abs. 2 BV) sowie eine willkürliche Auslegung und Anwendung
kantonalen Rechts (Art. 9 BV).

D.
Die Steuerverwaltung sowie das Kantonsgericht des Kantons Basel-Landschaft
beantragen, die staatsrechtliche Beschwerde abzuweisen. Die Eidgenössische
Steuerverwaltung wurde nicht zur Vernehmlassung eingeladen.

Das Bundesgericht zieht in Erwägung:

1.
Das Bundesgericht prüft die Zulässigkeit der bei ihm eingereichten
Beschwerden von Amtes wegen und mit freier Kognition (BGE 131 II 571 E. 1 S.
573, mit Hinweis).

1.1 Das angefochtene Urteil des Kantonsgerichts des Kantons Basel-Landschaft
betrifft die Einschätzung der Beschwerdeführerin für die Staatssteuern 2003
und unterliegt damit der Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Bundesgericht
(Art. 73 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, StHG; SR
642.14; vgl. BGE 130 II 202 E. 1 S. 204, mit Hinweisen). Die vorliegende, als
staatsrechtliche Beschwerde bezeichnete Eingabe kann als
Verwaltungsgerichtsbeschwerde entgegengenommen werden, weil sie die für
dieses Rechtsmittel geltenden formellen Erfordernisse erfüllt (Art. 108 OG).
Auf die im Übrigen form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde der gemäss
Art. 73 Abs. 2 StHG bzw. Art. 103 lit. a OG legitimierten Beschwerdeführerin
ist einzutreten.

1.2 Mit der Verwaltungsgerichtsbeschwerde können die Verletzung von
Bundesrecht, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens,
sowie die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen
Sachverhalts gerügt werden (Art. 104 lit. a und lit. b OG). Hat - wie hier -
als Vorinstanz eine richterliche Behörde entschieden, ist das Bundesgericht
allerdings an deren Sachverhaltsfeststellung gebunden, wenn der Sachverhalt
nicht offensichtlich unrichtig, unvollständig oder unter Verletzung
wesentlicher Verfahrensvorschriften ermittelt wurde (Art. 105 Abs. 2 OG).

Das Bundesgericht wendet im verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahren das
Bundesrecht von Amtes wegen an, ohne an die von den Parteien vorgebrachten
Begründungen gebunden zu sein (Art. 114 Abs. 1 zweiter Halbsatz OG). Es kann
die Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten Gründen gutheissen
oder abweisen (BGE 131 II 361 E. 2 S. 366, mit Hinweisen).

Bei Verwaltungsgerichtsbeschwerden nach Art. 73 StHG prüft das Bundesgericht
frei, ob das kantonale Recht und dessen Anwendung durch die kantonalen
Instanzen mit den Vorgaben des Steuerharmonisierungsgesetzes übereinstimmen.
Soweit das Steuerharmonisierungsgesetz dem kantonalen Gesetzgeber einen
Gestaltungsspielraum einräumt, richtet sich die Prüfungsbefugnis des
Bundesgerichts auch im Rahmen der Verwaltungsgerichtsbeschwerde nach den für
die staatsrechtliche Beschwerde geltenden Grundsätzen (BGE 131 II 710 E. 1.2
S. 713, mit Hinweisen).

2.
Die Beschwerdeführerin rügt zunächst eine Verletzung ihres Anspruchs auf
rechtliches Gehör, weil das angefochtene Urteil unzureichend begründet sei.

2.1 Die Parteien haben Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV).
Aus diesem Grundsatz wird die Pflicht der Behörden abgeleitet, ihren
Entscheid zu begründen. Die Begründung eines Entscheids muss so abgefasst
sein, dass der Betroffene ihn gegebenenfalls sachgerecht anfechten kann. Das
ist nur möglich, wenn sowohl er wie auch die Rechtsmittelinstanz sich über
die Tragweite des Entscheids ein Bild machen können. In diesem Sinn müssen
wenigstens kurz die Überlegungen genannt werden, von denen sich die Behörde
leiten liess und auf welche sich ihr Entscheid stützt (BGE 129 I 232 E. 3.2
S. 236, mit Hinweisen).

2.2 Diesen Begründungsanforderungen genügen sowohl der Entscheid des
Präsidenten des Steuergerichts als auch das Urteil der Vorinstanz. Die
Beschwerdeführerin macht geltend, die Vorinstanz habe auf ein "unzutreffendes
Präjudiz" verwiesen und sei insbesondere nicht auf ihr Argument eingegangen,
wonach sie gezwungenermassen zweimal pro Woche habe nach Hause fahren müssen.
Die Beschwerdeführerin übersieht, dass sie sich selber als
"Wochenaufenthalterin" bezeichnet und dass zwischen dem von den Vorinstanzen
zitierten Präjudiz und ihrem Fall kein rechtserheblicher Unterschied besteht
(dazu unten E. 4.2). Wenn die Gemeinde des Arbeitsorts ihre Heimkehr an den
steuerrechtlichen Wohnsitz am arbeitsfreien Mittwoch "verlangt", so bloss in
dem Sinn, dass die Beschwerdeführerin andernfalls den Status einer
Wochenaufenthalterin verlieren und dass ihr Hauptsteuerdomizil nach
Küsnacht/ZH wechseln würde. Für die Steuerbehörden bestand unter den
gegebenen Umständen weder Anlass noch Verpflichtung, auf die Vorbringen der
Beschwerdeführerin betreffend die Gründe für ihre Rückkehr speziell
einzugehen; eine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör liegt
jedenfalls nicht vor.

3.
3.1 Von den gesamten steuerbaren Einkünften werden die zu ihrer Erzielung
notwendigen Aufwendungen abgerechnet (Art. 9 Abs. 1 StHG). Was man unter den
so genannten Gewinnungskosten zu verstehen hat, ist durch Auslegung zu
ermitteln. Im Interesse der vom Steuerharmonisierungsgesetz (ebenfalls)
angestrebten vertikalen Harmonisierung der direkten Steuern stellt dabei das
Bundessteuergesetz ein beachtliches Auslegungselement dar (Bundesgesetz vom
14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]; vgl. dazu
ASA 75, 253 E. 5.2, mit Hinweisen).

Für den hier vorliegenden Fall des auswärtigen Wochenaufenthalts sind daher
namentlich Art. 26 DBG sowie die Verordnung vom 10. Februar 1993 über den
Abzug von Berufskosten der unselbständigen Erwerbstätigkeit bei der direkten
Bundessteuer zu beachten (SR 642.118.1). Diese Bestimmungen gehen von einem
kausalen Gewinnungskostenbegriff aus, d.h. als Gewinnungskosten gelten
allgemein diejenigen Auslagen, die wesentlich durch die Erzielung von
Einkommen verursacht bzw. veranlasst sind (ASA 75, 253 E. 6, mit Hinweisen).

3.2 Der basel-landschaftliche Gesetzgeber hat die in Art. 26 DBG vorgesehene
Regelung praktisch wörtlich übernommen (vgl. § 29 Abs. 1 lit. a des Gesetzes
vom 7. Februar 1974 über die Staats- und Gemeinsteuern; StG/BL). Die
Abziehbarkeit der Mehrkosten für auswärtigen Wochenaufenthalt ist in der (bis
zum 31. Dezember 2005) geltenden Verordnung vom 22. Oktober 1974 zum
Steuergesetz/BL geregelt. Danach können unselbständig erwerbende
Steuerpflichtige, die sich während der Woche am Arbeitsort aufhalten, jedoch
regelmässig über das Wochenende nach Hause zurückkehren und daher
steuerpflichtig bleiben, für die Kosten der wöchentlichen Heimkehr die
notwendigen Fahrkosten, in der Regel die Kosten des öffentlichen
Verkehrsmittels, abziehen (§ 2ter Abs. 1 lit. c Ziff. 3 der Verordnung).

Diese kantonale Regelung stimmt mit den harmonisierungsrechtlichen Vorgaben
überein. Zu prüfen bleibt, ob die Rechtsanwendung im konkreten Fall zu
beanstanden ist.

4.
4.1 Die Steuerbehörden haben der Beschwerdeführerin die Auslagen für das
private Verkehrsmittel zum Abzug zugelassen, weil ihr die Benützung des
öffentlichen Verkehrsmittels nicht zugemutet werden könne; das ist vorliegend
nicht mehr umstritten. Hingegen haben die Steuerbehörden nur die Kosten für
eine wöchentliche Heimkehr an den steuerrechtlichen Wohnsitz als
Gewinnungskosten anerkannt (Fr. 3'824.70), während die Beschwerdeführerin
einen doppelt so hohen Abzug für Fahrkosten beansprucht hatte, weil sie
gezwungen gewesen sei, auch während der Woche an den jeweiligen Wohnsitz
zurückzukehren.

4.2 Die Beschwerdeführerin kehrte nicht nur an den Wochenenden, sondern
jeweils auch mittwochs an ihren steuerrechtlichen Wohnsitz zurück. Sie war
also weder Pendlerin (alltägliche Rückkehr) noch war sie reine
Wochenaufenthalterin (nur eine wöchentliche Rückkehr). Immerhin bezeichnete
sie sich im Hilfsblatt für Berufsauslagen als "4-Tages-Wochenaufenthalterin".
Diese zusätzliche Heimkehr während der Woche war allerdings nicht beruflich
bedingt, sondern dürfte einerseits aus persönlichen Gründen erfolgt sein, um
den Partner zu besuchen, anderseits war sie "steuerlich veranlasst", um den
Status als Wochenaufenthalterin und die damit verbundenen steuerlichen
Abzugsmöglichkeiten nicht zu verlieren. Es ist damit durchaus sachgerecht,
wenn die Vorinstanzen die Kosten dieser zusätzlichen Fahrt nicht als
Gewinnungskosten anerkannt haben, waren doch diese Auslagen gerade nicht
durch die Erzielung von Einkommen verursacht bzw. veranlasst (vgl. oben E.
3.1 zweiter Absatz); es handelte sich mithin nicht um "notwendige Fahrkosten"
im Sinn von § 2ter Abs. 1 lit. c Ziff. 3 der einschlägigen kantonalen
Verordnung.

Wohl stimmt der vorliegende Sachverhalt nicht in allen Punkten mit dem von
den Vorinstanzen angeführten Präjudiz überein: Dort versah der betreffende
Steuerpflichtige ein volles Pensum, während die Beschwerdeführerin in der
Regel am Mittwoch nicht arbeitete (80 %). In Bezug auf die Abzugsfähigkeit
der Kosten für die zusätzliche Rückfahrt während der Woche besteht aber kein
relevanter Unterschied: In beiden Fällen handelte es sich offensichtlich um -
nicht abzugsfähige - Lebenshaltungskosten bzw. Einkommensverwendungen. Hätte
die Beschwerdeführerin nämlich den freien Mittwoch regelmässig am Arbeitsort
verbracht, wäre dieser Ort zu ihrem Hauptsteuerdomizil geworden. Einzig auf
diese mögliche Konsequenz hinzuweisen, war wie gesagt der Sinn der
"Androhung" der Gemeinde Küsnacht/ZH auf dem Schriften-Empfangsschein für
Wochenaufenthalter. Dieser Wechsel des Hauptsteuerdomizils hätte aber für die
Beschwerdeführerin den Verlust sämtlicher mit dem auswärtigen
Wochenaufenthalt verbundenen Abzüge bedeutet, womit ihr steuerbares Einkommen
bedeutend höher ausgefallen wäre. Wenn sie, um dies zu vermeiden (und wohl
auch aus persönlichen Gründen), auch an den freien Tagen an ihren
steuerrechtlichen Wohnsitz zurückkehrte, können die entsprechenden
zusätzlichen Fahrkosten nicht als "Gewinnungskosten" qualifiziert werden.

Im Übrigen wird auch in der Lehre die Meinung vertreten, bei
Wochenaufenthaltern seien nur die Kosten für eine wöchentliche Heimkehr
steuerlich anzuerkennen (Philip Funk, Der Begriff der Gewinnungskosten nach
schweizerischem Einkommenssteuerrecht, Diss. St. Gallen 1989, S. 107; vgl.
auch Matthias Schweighauser, in: Peter B. Nefzger/ Madeleine Simonek/Thomas
P. Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft,
Basel/Genf/München 2004, Rz. 36 zu § 29).

5.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde unbegründet und deshalb abzuweisen. Bei
diesem Verfahrensausgang sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens
der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 156 Abs. 1 in Verbindung mit Art.
153 und Art. 153a OG). Eine Parteientschädigung ist nicht geschuldet (Art.
159 OG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die staatsrechtliche Beschwerde wird als Verwaltungsgerichtsbeschwerde
entgegengenommen und abgewiesen.

2.
Die Gerichtsgebühr von Fr. 1'000.-- wird der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird der Beschwerdeführerin, der Steuerverwaltung des Kantons
Basel-Landschaft und dem Kantonsgericht Basel-Landschaft, Abteilung
Verfassungs- und Verwaltungsrecht, schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 25. Januar 2007

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident:  Der Gerichtsschreiber: