Sammlung der Entscheidungen des Schweizerischen Bundesgerichts
Collection des arrêts du Tribunal fédéral suisse
Raccolta delle decisioni del Tribunale federale svizzero

II. Öffentlich-rechtliche Abteilung 2P.53/2006
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{T 0/2}
2P.53/2006
2A.91/2006 /biz

Sentenza del 17 agosto 2006
II Corte di diritto pubblico

Giudici federali Merkli, presidente,
Betschart e Locher, giudice supplente,
cancelliere Bianchi.

A. ________SA,
ricorrente,

contro

Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino,
viale S. Franscini 6, 6500 Bellinzona,
Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino,
Palazzo di Giustizia,
via Pretorio 16, 6901 Lugano.

imposta federale diretta 1995/2
e imposta cantonale 1995,

ricorso di diritto amministrativo e ricorso di diritto pubblico contro la
sentenza emanata il 4 gennaio 2006 dalla Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello del Cantone Ticino.

Fatti:

A.
La A.________SA è una società immobiliare attualmente in liquidazione con
sede ad Agno/TI, consorella della B.________AG di Lupfig/AG attiva in
particolare nel campo degli investimenti patrimoniali. Scostandosi dalle
indicazioni contabili della B.________AG, in riferimento agli esercizi 1991,
1992 e 1993 le autorità tributarie del Canton Argovia hanno effettuato una
ripresa fiscale concernente gli onorari per l'amministrazione di immobili
versati dalla società alla A.________SA. Presso quest'ultima i corrispondenti
importi erano tuttavia già stati contabilizzati come ricavi. Sotto la voce
"spese straordinarie", nel conto economico del 1994 la A.________SA ha quindi
iscritto la somma di fr. 493'142.-- e in quello del 1995 la somma di fr.
280'117.--. Dagli allegati ai conti annuali risultava che dette spese
costituivano la retrocessione degli onorari registrati nel corso del 1991 e
del 1992, rispettivamente del 1993, al fine di evitare una doppia
computazione degli stessi elementi imponibili.

B.
Con decisioni del 17 gennaio 2005, l'Ufficio di tassazione delle persone
giuridiche del Canton Ticino (UTPG) ha respinto i reclami interposti dalla
A.________SA contro le tassazioni per i periodi fiscali 1994 (imposta
cantonale; IC) rispettivamente 1995/1 (imposta federale diretta; IFD), non
riconoscendo la deduzione del riaddebito esposto dalla contribuente. In
maniera analoga la stessa autorità si è pronunciata anche il 27 gennaio
seguente, in relazione ai periodi fiscali 1995 (IC) rispettivamente 1995/2
(IFD). Il 14 febbraio 2005 l'UTPG ha poi emesso la decisione su reclamo
concernente, in materia di imposta federale diretta, l'imposta speciale sugli
utili straordinari conseguiti negli anni 1993 e 1994.

C.
Con sentenza del 4 gennaio 2006 la Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello del Canton Ticino ha respinto, nel senso dei considerandi, il
ricorso interposto dalla A.________SA contro le suddette tassazioni su
reclamo.
Nel proprio giudizio, la Corte cantonale ha innanzitutto rilevato che le
decisioni del 17 gennaio 2005 non erano state contestate e che su questo
aspetto il ricorso sarebbe comunque stato tardivo. In secondo luogo ha poi
negato la pretesa prescrizione del diritto di tassare gli utili straordinari
oggetto della notifica del 14 febbraio 2005. In terzo luogo ha considerato
che, dal profilo dell'imposta federale diretta, nel caso di una ripresa
fiscale legata ad una distribuzione dissimulata di utili, secondo la dottrina
i cantoni sarebbero tenuti ad operare un aggiustamento corrispondente,
mediante revisione, anche presso le società consociate, beneficiarie della
prestazione, con sede in altri cantoni. Analogamente, una simile tassazione a
più riprese di un identico elemento imponibile non sarebbe ammissibile
nemmeno per quanto concerne le imposte cantonali; in quest'ottica
contravverrebbe infatti al divieto della doppia imposizione intercantonale,
come già sancito anche dal Tribunale federale (DTF 115 Ia 157 consid. 3e-g;
sentenza 2P.168/1998 del 9 luglio 1999, in: StE 1999 A 24.34 n. 3, consid.
1b/cc). Pure per le imposte cantonali occorrerebbe pertanto tener conto della
ripresa fiscale mediante revisione della tassazione della società
beneficiaria.
Con riferimento al caso specifico, ritenuto che la ripresa fiscale presso la
B.________AG è avvenuta nel 1993, i giudici cantonali ne hanno dedotto
l'obbligo di sottoporre eventualmente a revisione le tassazioni della
A.________SA per le quali l'esercizio 1993 ha funto da base di calcolo, ossia
quelle concernenti i periodi fiscali 1993 (IC), rispettivamente 1995/1 (IFD).
D'altro canto, l'istanza inferiore ha considerato che la richiesta della
A.________SA di riconoscere le spese straordinarie contabilizzate nei periodi
fiscali 1995 (IC), rispettivamente 1995/2 (IFD), non poteva venir accolta.
Gli atti sono quindi stati trasmessi all'UTPG onde chiarire se vi erano i
presupposti per una revisione delle tassazioni della A.________SA per i
periodi fiscali 1993 (IC) e 1995/1 (IFD).

D.
Contro la sentenza della Camera di diritto tributario, la A.________SA è
insorta dinanzi al Tribunale federale, presentando, con un unico atto, un
ricorso di diritto amministrativo (inc. n. 2A.91/2006) e un ricorso di
diritto pubblico (inc. n. 2P.53/2006). Con entrambi i rimedi chiede
innanzitutto che i proventi di fr. 280'117.-- e di fr. 348'764.-- già tassati
nel Canton Argovia non siano computati e che le notifiche d'imposta siano
corrette in tal senso. Inoltre domanda di constatare che le decisioni su
reclamo relative all'imposta cantonale 1994 e all'imposta federale diretta
1995/1 non sono state notificate il 17 gennaio 2005; ritenuto che ella
avrebbe avuto conoscenza delle stesse soltanto il 2 febbraio seguente, quando
le sarebbero state intimate tutte le decisioni per gli anni dal 1994 al 1998,
postula quindi che anche queste tassazioni vengano considerate dal profilo
della doppia imposizione. Infine chiede di rivedere le stime degli immobili
nel senso indicato in sede cantonale, correggendo le tassazioni di
conseguenza e rinviando gli atti all'istanza precedente.

E.
La Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino propone di respingere
entrambi i gravami e giudica la tesi della mancata notifica delle decisioni
del 17 gennaio 2005 contraria al principio della buona fede. La Camera di
diritto tributario del Tribunale d'appello non formula richieste, ma
considera anch'essa il comportamento della ricorrente incompatibile con le
regole della buona fede. L'amministrazione federale delle contribuzioni
(Divisione principale imposta federale diretta, imposta preventiva, tasse di
bollo) postula a sua volta la reiezione del ricorso di diritto
amministrativo.

Diritto:

1.
1.1 Presentati legittimamente con un unico allegato (cfr. DTF 129 I 337
consid. 1.1; 128 II 13 consid. 1a), il ricorso di diritto amministrativo e
quello di diritto pubblico sono inoltrati dal medesimo ricorrente, sono
diretti contro la stessa sentenza e sollevano questioni giuridiche pressoché
identiche. Si giustifica pertanto di congiungere le cause e di evadere i
gravami con un unico giudizio (cfr. art. 40 OG e 24 PCF; DTF 128 V 124
consid. 1, 194 consid. 1; 126 II 377 consid. 1). Il Tribunale federale
esamina d'ufficio e con pieno potere di cognizione quale ricorso sia
ammissibile ed in che misura si debba entrare nel merito (DTF 132 I 140
consid. 1.1; 131 II 571 consid. 1, 361 consid. 1).

1.2 Preliminarmente va ancora rilevato che le sentenze del Tribunale federale
sono di regola redatte nella lingua ufficiale in cui è stata prolata la
decisione impugnata (art. 37 cpv. 3 OG). Nonostante l'atto di ricorso sia
formulato in tedesco, com'è senz'altro possibile (cfr. art. 30 cpv. 1 OG),
non v'è motivo di derogare all'accennato principio, né l'insorgente invero lo
pretende. Di conseguenza, il presente giudizio viene steso in lingua italiana
(DTF 124 III 205 consid. 2; sentenza 2P.63/2004 del 3 marzo 2005, in: RDAT
II-2005 n. 23t, consid. 2; cfr. anche DTF 131 I 145 consid. 1).

II. Ricorso di diritto amministrativo (2A.91/2006)

2.
2.1 Nella misura in cui concerne l'imposta federale diretta, la pronuncia
impugnata costituisce una decisione di ultima istanza cantonale fondata sul
diritto pubblico federale, che può essere impugnata al Tribunale federale
mediante ricorso di diritto amministrativo (cfr. art. 97 cpv. 1 e 98 lett. g
OG, art. 5 PA e art. 146 della legge federale, del 14 dicembre 1990,
sull'imposta federale diretta [LIFD; RS 642.11]). Quale contribuente
direttamente interessata, in base all'art. 103 lett. a OG l'insorgente è
senz'altro legittimata a ricorrere. Anche se non appare propriamente
ineccepibile dal profilo delle esigenze poste dall'art. 108 cpv. 2 OG, il
gravame, tempestivo, è pertanto di massima ammissibile.

2.2 Con il ricorso di diritto amministrativo può essere fatta valere la
violazione del diritto federale, che comprende l'eccesso e l'abuso del potere
di apprezzamento (art. 104 lett. a OG), e può inoltre venir censurato
l'accertamento inesatto o incompleto dei fatti rilevanti (art. 104 lett. b
OG). Quando, come in concreto, la decisione impugnata emana da un'autorità
giudiziaria, l'accertamento dei fatti da essa operato vincola tuttavia il
Tribunale federale, salvo che questi risultino manifestamente inesatti o
incompleti oppure siano stati appurati violando norme essenziali di procedura
(art. 105 cpv. 2 OG).
Di conseguenza, già sotto questo profilo la domanda di accertamento inerente
la mancata notifica delle decisioni su reclamo per i periodi fiscali 1994
(IC), rispettivamente 1995/1 (IFD) risulta inammissibile. Al riguardo,
l'autorità inferiore ha rilevato che le stesse non erano oggetto
dell'impugnativa, mentre la ricorrente ribatte di non averle mai ricevute.
Ora, benché tali pronunce non siano state spedite per raccomandata, il
conteggio per il pagamento del conguaglio dell'imposta cantonale 1994 faceva
esplicito riferimento alla relativa decisione. Ne discende che al più tardi
con il ricorso alla Camera di diritto tributario del 1° marzo 2005 (versione
in tedesco) rispettivamente del 4 maggio seguente (versione in italiano)
l'insorgente avrebbe dovuto censurare l'asserito errore d'intimazione. Per di
più, nelle proprie osservazioni dinanzi alla Corte cantonale del 17 maggio
2005, di cui la ricorrente ha ricevuto copia, l'Ufficio di tassazione delle
persone giuridiche ha espressamente indicato che le decisioni in questione
erano state notificate il 17 gennaio 2005 e che su questo punto il ricorso
risultava perciò in ogni caso tardivo. Nonostante questa chiara presa di
posizione, l'insorgente non ha avuto alcuna reazione, per cui non può ora in
buona fede sostenere dinanzi al Tribunale federale, per la prima volta, di
non aver mai ricevuto i giudizi su reclamo. Ciò costituisce piuttosto una
semplice asserzione ed un inammissibile fatto nuovo (DTF 130 II 149 consid.
1.2; 125 II 217 consid. 3a; 121 II 97 consid. 1c). Parimenti irricevibile è
la richiesta di rivedere le stime immobiliari nel senso postulato nei
reclami. Questo aspetto non era infatti in discussione dinanzi ai giudici
cantonali e non può quindi venir risollevato in questa sede.
Nell'ambito della procedura del ricorso di diritto amministrativo, il
Tribunale federale applica d'ufficio il diritto federale. Conformemente
all'art. 114 cpv. 1 OG, esso non è legato alle conclusioni delle parti e può
accogliere o respingere il ricorso anche per motivi diversi da quelli
invocati (DTF 131 II 361 consid. 2; 130 I 312 consid. 1.2).

3.
3.1 Oggetto dell'imposta sull'utile delle persone giuridiche è, secondo l'art.
57 LIFD, l'utile netto. Conformemente all'art. 58 cpv. 1 lett. a LIFD,
l'utile netto imponibile viene determinato sulla base del saldo del conto
profitti e perdite, epurato dal riporto dell'anno precedente. A tale
risultato vengono poi aggiunti, tra l'altro, tutti i prelevamenti fatti prima
del calcolo del saldo del conto perdite e profitti non destinati alla
copertura di spese riconosciute dall'uso commerciale (art. 58 cpv. 1 lett. b
LIFD). In virtù del principio di periodicità (cfr. i combinati disposti degli
art. 79 e 58 LIFD), un'azienda deve essere tassata in un determinato anno
fiscale sull'utile realizzato nel corrispondente periodo. Spese di esercizi
commerciali precedenti non devono perciò essere arbitrariamente poste a
carico di periodi fiscali successivi. Se si verifica una violazione del
principio di periodicità, va di conseguenza operata un'adeguata correzione
fiscale (sentenza 2A.549/2005 del 16 giugno 2006, consid. 2.1 e 2.2, con
riferimenti).

3.2 Nel caso specifico, determinati onorari per l'amministrazione di immobili
versati da una società sorella nel 1993 alla ricorrente e da quest'ultima
ricevuti, contabilizzati ed assoggettati alle imposte, sono stati oggetto di
una ripresa fiscale cresciuta in giudicato. In modo convincente, nel proprio
giudizio la Corte cantonale ha rilevato che una ripresa fiscale materialmente
giustificata presso una società consociata implica di per sé un aggiustamento
corrispondente dell'utile presso la ricorrente. Una simile modifica non può
giustamente però avvenire in un periodo fiscale qualsiasi, bensì nell'anno di
computo presso la società collegata, se del caso adeguando mediante revisione
(cfr. art. 147 segg. LIFD) la tassazione dell'insorgente già cresciuta in
giudicato. L'autorità inferiore ha respinto il ricorso perché la spesa
litigiosa non concerne l'esercizio contabile 1995, ma ha nel contempo
rinviato gli atti all'UTPG con l'istruzione di verificare se siano adempiute
le premesse per una revisione della tassazione 1995/1 (IFD). Per quanto
concerne l'imposta federale diretta questo modo di procedere non presta il
fianco a critiche.

4.
Sulla base di quanto esposto, il ricorso di diritto amministrativo, nella
misura in cui è ammissibile, si avvera infondato e va di conseguenza
respinto.
II. Ricorso di diritto pubblico (2P.34/2006)

5.
5.1 In riferimento all'imposta cantonale per l'anno fiscale 1995, la sentenza
impugnata costituisce una decisione di ultima istanza cantonale contro cui a
livello federale non era ancora dato alcun rimedio giuridico all'infuori del
ricorso di diritto pubblico. Per il periodo fiscale menzionato, tale rimedio
è pertanto di massima ammissibile sotto il profilo degli art. 84 e 86 cpv. 1
OG. La ricorrente dispone inoltre pacificamente della potestà ricorsuale ai
sensi dell'art. 88 OG.

5.2 Secondo l'art. 90 cpv. 1 lett. b OG, l'atto di ricorso deve contenere
l'esposizione dei fatti essenziali e quella concisa dei diritti
costituzionali o delle norme giuridiche che si pretendono violati,
specificando in cosa consista la violazione. Nell'ambito di un ricorso di
diritto pubblico, il Tribunale federale non verifica quindi d'ufficio la
costituzionalità del provvedimento contestato, ma statuisce unicamente sulle
censure sollevate dall'insorgente e solo se le stesse sono supportate da
un'esauriente motivazione giuridica, sono esposte in modo chiaro e, per
quanto possibile, sono documentate (DTF 130 I 258 consid. 1.3, 26 consid.
2.1; 129 I 185 consid. 1.6, 113 consid. 2.1). In particolare, quando si
prevale di una violazione del divieto d'arbitrio (art. 9 Cost.), il
ricorrente non può limitarsi a criticare la decisione impugnata in maniera
appellatoria, come nel contesto di un ricorso di diritto amministrativo. Egli
deve per contro illustrare in maniera precisa e dettagliata quali norme o
principi giuridici l'autorità cantonale avrebbe violato in modo addirittura
manifestamente insostenibile e perciò arbitrario (DTF 128 I 295 consid. 7a;
125 I 492 consid. 1b; 117 Ia 10 consid. 4b). Sotto questo profilo il gravame,
generico e confuso, risulta chiaramente inammissibile.

5.3 Il principio dell'allegazione di cui all'art. 90 cpv. 1 lett. b OG vale
anche per i ricorsi in materia di doppia imposizione, pur imponendo in tale
ambito esigenze per certi versi meno rigorose (DTF 114 Ia 317 consid. 2b;
sentenza 2P.59/2004 del 30 agosto 2004, consid. 1.3). Nemmeno nella misura in
cui l'atto di ricorso va trattato in questo senso la relativa motivazione può
comunque venir considerata sufficiente. Dalla stessa non emerge infatti in
che modo e perché il Canton Ticino, quale cantone di sede della ricorrente,
avrebbe contravvenuto ai principi in tema di doppia imposizione o travalicato
i limiti della propria sovranità fiscale ritenendo la retrocessione
nell'esercizio 1995 degli asseriti onorari per attività amministrative come
una spesa non giustificata dal profilo dell'uso commerciale (cfr. consid.
3.2). La questione di sapere se la ripresa fiscale possa risultare rilevante
ai fini della revisione della tassazione della ricorrente per il periodo
fiscale 1993 non va d'altro canto decisa in questa sede. È infatti anche per
chiarire questo aspetto che gli atti sono stati rinviati all'Ufficio di
tassazione delle persone giuridiche.
III. Spese e ripetibili

6.
Visto l'esito delle cause, le spese processuali della sede federale vanno
poste nel loro complesso a carico della ricorrente, che risulta soccombente
sia nel ricorso di diritto amministrativo sia nel ricorso di diritto pubblico
(art. 156 cpv. 1, 153 e 153a OG). Non si assegnano ripetibili ad autorità
vincenti (art. 159 cpv. 2 OG).

Per questi motivi, il Tribunale federale pronuncia:

1.
Le cause 2A.91/2006 e 2P.53/2006 sono congiunte.

2.
Nella misura in cui è ammissibile, il ricorso di diritto amministrativo è
respinto.

3.
Il ricorso di diritto pubblico è inammissibile.

4.
La tassa di giustizia complessiva di fr. 5'000.-- è posta a carico della
ricorrente.

5.
Comunicazione alla ricorrente, alla Divisione delle contribuzioni e alla
Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino,
nonché all'Amministrazione federale delle contribuzioni, Divisione principale
imposta federale diretta, imposta preventiva, tasse di bollo.

Losanna, 17 agosto 2006

In nome della II Corte di diritto pubblico
del Tribunale federale svizzero

Il presidente:  Il cancelliere: