Sammlung der Entscheidungen des Schweizerischen Bundesgerichts
Collection des arrêts du Tribunal fédéral suisse
Raccolta delle decisioni del Tribunale federale svizzero

II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in Zivilsachen 2A.14/2007
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2A.14/2007

Urteil vom 29. Mai 2007
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Bundesrichter Merkli, Präsident,
Bundesrichter Müller,
Bundesrichterin Yersin,
Bundesrichter Karlen,
nebenamtlicher Bundesrichter Locher,
Gerichtsschreiber Fux.

Steuerverwaltung des Kantons Bern, 3012 Bern,
Beschwerdeführerin,

gegen

A. X.-Y.________,
X.________ & Co. AG,
X.________ Produktions AG,
Beschwerdegegner,
alle drei vertreten durch Rechtsanwalt Dr. André Clerc,
a.o. Generalprokurator des Kantons Bern, Postfach 7475, 3001 Bern,
Beschwerdegegner.

Steuerhinterziehung,

Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen den Beschluss der Anklagekammer des
Obergerichts des Kantons Bern vom 30. November 2006.

Sachverhalt:

A.
Die Steuerverwaltung des Kantons Bern, Abteilung Erbschafts-, Schenkungs- und
Nachsteuer, eröffnete auf eine Meldung der Eidgenössischen Steuerverwaltung
hin im Dezember 1997 ein Nach- und Strafsteuerverfahren gegen A.
X.-Y.________, die X.________ & Co. AG und die X.________ Produktions AG. In
der Folge wurden am 6. August 2002 Nachsteuer- und Bussenverfügungen
erlassen, wogegen die Betroffenen am 5. September 2002 Einsprache erhoben.

Am 13. Mai 2003 verlangten die steuerpflichtigen Personen unter Berufung auf
Art. 225 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 des Kantons Bern (StG/BE)
eine gerichtliche Beurteilung nach Massgabe des bernischen Gesetzes vom 15.
März 1995 über das Strafverfahren. Daraufhin verfügte die Steuerverwaltung
des Kantons Bern am 12. Juni 2003 die Trennung von Steuerhinterziehungs- und
Nachsteuerverfahren und ordnete für das Hinterziehungsverfahren die
beantragte gerichtliche Beurteilung an. Zudem wurde am 21. Oktober 2003 dem
Kantonalen Untersuchungsrichteramt für Wirtschaftskriminalität Anzeige
erstattet.

Am 18. Mai 2006 schloss der Kantonale Untersuchungsrichter die
Voruntersuchung ab. Er beantragte einerseits, verschiedene Sachverhalte dem
Einzelrichter des Gerichtskreises VIII Bern-Laupen zur Beurteilung zu
überweisen, und anderseits bezüglich weiterer Sachverhalte, die sich Ende der
80er- und anfangs der 90er-Jahre zugetragen hatten, das Verfahren
einzustellen.

Die Staatsanwaltschaft für den Kanton Bern (Prokurator 2) stimmte diesen
Anträgen am 22. Mai 2006 zu. Hingegen rekurrierte die Steuerverwaltung des
Kantons Bern am 2. Juni 2006 gegen den Aufhebungsbeschluss und verlangte, die
fraglichen Sachverhalte seien ebenfalls an das zuständige Gericht zu
überweisen.

Mit Beschluss vom 30. November 2006 wies die Anklagekammer des Obergerichts
des Kantons Bern den Rekurs ab, soweit sie darauf eintrat.

B.
Die Steuerverwaltung des Kantons Bern (Abteilung Erbschafts-, Schenkungs- und
Nachsteuer) hat gegen den Beschluss vom 30. November 2006 der Anklagekammer
des Obergerichts des Kantons Bern am 5. Januar 2007
Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Bundesgericht erhoben. Die
Beschwerdeführerin beantragt bezüglich der direkten Bundessteuer sinngemäss,
es seien verschiedene Sachverhalte, die aufgrund des angefochtenen
Beschlusses nicht weiter verfolgt werden sollten, ebenfalls dem zuständigen
Gericht zur Beurteilung einer allfälligen Steuerhinterziehung zu überweisen;
bezüglich der kantonalen Steuern verlangt sie, der angefochtene Beschluss sei
aufzuheben und die Sache sei an die Vorinstanz zurückzuweisen mit der
Vorgabe, dass die vom Aufhebungsbeschluss betroffenen Sachverhalte ebenfalls
dem zuständigen Gericht zur Beurteilung einer allfälligen Steuerhinterziehung
zu überweisen seien. Die Beschwerdeführerin rügt eine offensichtlich
unrichtige und unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts
(Art. 104 lit. b in Verbindung mit Art. 105 Abs. 2 OG) sowie eine
willkürliche Beweiswürdigung.

C.
Die Beschwerdegegner sowie die Staatsanwaltschaft des Kantons Bern
beantragen, auf die Verwaltungsgerichtsbeschwerde sei nicht einzutreten. Die
Anklagekammer des Obergerichts des Kantons Bern schliesst auf Abweisung der
Beschwerde. Die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragt, der angefochtene
Beschluss sowie bestimmte früher ergangene Verfügungen (des kantonalen
Untersuchungsrichters, des Prokurators der kantonalen Staatsanwaltschaft
sowie der Steuerverwaltung des Kantons Bern) seien als nichtig zu erklären,
soweit sie sich auf die direkte Bundessteuer beziehen, und die Streitsache
sei zur Beurteilung der Hinterziehung der direkten Bundessteuer an die
Steuerverwaltung des Kantons Bern zurückzuweisen.

Das Bundesgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Das Bundesgericht prüft von Amtes wegen und mit freier Kognition, welches
Rechtsmittel zulässig und in welchem Umfang darauf einzutreten ist (BGE 133 I
206 E. 2 S. 210; 132 I 140 E. 1.1 S. 142; 131 II 58 E. 1 S. 60, je mit
Hinweisen).

1.2 Der angefochtene Beschluss der Anklagekammer des Obergerichts des Kantons
Bern erging am 30. November 2006. Auf das vorliegende Verfahren findet
deshalb noch das bis Ende 2006 geltende Bundesgesetz vom 16. Dezember 1943
über die Organisation der Bundesrechtspflege (OG) Anwendung (vgl. Art. 132
Abs. 1 des am 1. Januar 2007 in Kraft getretenen Bundesgesetzes vom 17. Juni
2005 über das Bundesgericht, BGG; SR 173.110).

2.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde der Steuerverwaltung richtet sich gegen
einen Beschluss der Anklagekammer des Obergerichts des Kantons Bern im
Zusammenhang mit einem Steuerhinterziehungsverfahren. Dem Entscheid ist keine
Rechtsmittelbelehrung beigegeben. Mit Bezug auf die direkte Bundessteuer ist
zunächst zu prüfen, ob überhaupt ein taugliches Anfechtungsobjekt vorliegt,
das heisst, ob der Beschluss der Anklagekammer vom 30. November 2006 ein auf
Steuerrecht des Bundes gestütztes, letztinstanzliches kantonales Urteil ist,
das mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Bundesgericht angefochten werden
kann (Art. 97 Abs. 1 OG in Verbindung mit Art. 5 VwVG und Art. 98 lit. g OG;
Art. 146 und Art. 182 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über
die direkte Bundessteuer [DBG, SR 642.11]; für die Sachverhalte vor dem 1.
Januar 1995 vgl. Art. 112 und Art. 132 Abs. 3 des Bundesratsbeschlusses vom
9. Dezember 1940 über die Erhebung einer direkten Bundessteuer [BdBSt]).

2.1 Die beschwerdeführende Steuerverwaltung bejaht die Frage, weil der
Beschluss der Anklagekammer des Obergerichts einem Urteil der
Steuerrekurskommission oder des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern
gleichzusetzen sei. Demgegenüber erachten die Beschwerdegegner die
Verwaltungsgerichtsbeschwerde (aus verschiedenen Gründen) als unzulässig.
Auch die Staatsanwaltschaft des Kantons Bern vertritt diese Auffassung; sie
hält dafür, dass gegen den von einem Strafgericht gefassten kantonal
letztinstanzlichen Einstellungsbeschluss auf Bundesebene einzig die
Nichtigkeitsbeschwerde (bzw. nach neuem Recht die Beschwerde in Strafsachen)
zulässig sei. Die Eidgenössische Steuerverwaltung ihrerseits hält nicht nur
den angefochtenen Beschluss, sondern auch die ihm vorausgegangenen, im Rahmen
des strafrechtlichen Verfahrens erlassenen Verfügungen für nichtig, soweit
sie sich auf die Hinterziehung der direkten Bundessteuer beziehen.

2.2 Steuerstrafverfahren wegen Hinterziehung, Verletzung von
Verfahrenspflichten und Übertretungen werden bei der direkten Bundessteuer
grundsätzlich von den Steuerbehörden im Verwaltungs- und
Verwaltungsjustizverfahren durchgeführt. Der kantonal letztinstanzliche
Entscheid unterliegt alsdann der Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das
Bundesgericht (vgl. Art. 132 Abs. 3 BdBSt; Art. 182 Abs. 2 DBG). Das ist auch
nach bernischem Recht die Regel (vgl. Art. 225 Abs. 1 erster Satz StG/BE).
Dieses sieht aber zusätzlich vor, dass u.a. die steuerpflichtige Person eine
gerichtliche Beurteilung nach Massgabe des Gesetzes über das Strafverfahren
verlangen kann (vgl. Art. 225 Abs. 1 zweiter Satz StG/BE; sog. "Berner
Modell"; vgl. auch Art. 205 Abs. 2 des jurassischen Steuergesetzes vom 26.
Mai 1988). Wird das Strafverfahren gerichtlich durchgeführt, gelten die
Verfahrenspflichten, Verfahrensrechte und Rechtsmittel nach Massgabe des
Gesetzes über das Strafverfahren (Art. 228 Abs. 1 StG/BE).

Vorliegend ergingen der Aufhebungsbeschluss des Untersuchungsrichters und der
kantonal letztinstanzliche Beschluss der Anklagekammer des Obergerichts in
Anwendung der zitierten Bestimmungen. Der angefochtene Beschluss ist somit
ein strafgerichtlicher Entscheid. Bernische kantonal letztinstanzliche
Strafurteile können (nach dem hier noch anwendbaren Bundesrecht) nur mit
eidgenössischer Nichtigkeitsbeschwerde und mit staatsrechtlicher Beschwerde
beim Bundesgericht angefochten werden (Thomas Maurer, Das bernische
Strafverfahren, 2. Aufl., Bern 2003, S. 575 ff.).

2.3 Für die Ahndung von Übertretungstatbeständen bei der direkten
Bundessteuer hat allerdings der Bundesgesetzgeber in die administrative und
gerichtliche Organisationsfreiheit der Kantone eingegriffen. So verpflichtet
Art. 104 Abs. 3 DBG die Kantone, mindestens eine kantonale
Steuerrekurskommission für die direkte Bundessteuer vorzusehen. Ferner gelten
gemäss Art. 182 Abs. 3 DBG die Vorschriften über die Verfahrensgrundsätze,
das Veranlagungs- und das Beschwerdeverfahren im Steuerstrafverfahren der
direkten Bundessteuer sinngemäss (zur Zuständigkeit der
Steuerrekurskommission im Steuerstrafverfahren vgl. BGE 128 II 311 E. 6.2 S.
321 f., mit Hinweisen). Sodann ist nach Art. 182 Abs. 2 DBG (in der hier
anwendbaren Fassung) gegen Strafverfügungen der kantonalen
Steuerrekurskommission nur die Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das
Bundesgericht zulässig.

Verschiedene Eingriffe in die Organisationsfreiheit der Kantone ergeben sich
zudem aufgrund der Rechtsprechung des Bundesgerichts: So müssen diejenigen
Kantone, die für die harmonisierten kantonalen Steuern zwei gerichtliche
Instanzen kennen, denselben Rechtsmittelweg auch für die direkte Bundessteuer
vorsehen (BGE 130 II 65 ff.). Auf diese Weise sollen widersprüchliche
Entscheidungen über die gleichen Rechtsfragen vermieden werden, und das
Bundesgericht kann Beschwerden gegen die Veranlagung der harmonisierten
kantonalen Steuern und der direkten Bundessteuer auf identischer
sachverhaltsmässiger Grundlage beurteilen. Weiter sind etwa Entscheide
betreffend Verweigerung oder Gewährung der Amtshilfe in Steuerangelegenheiten
durch andere als Steuerbehörden auf dem gleichen Rechtsweg anzufechten wie
die Entscheide in der Sache selbst (d.h. im Beschwerdeverfahren bei den für
Steuersachen zuständigen kantonalen richterlichen Behörden) und sind nicht
von den vorgesetzten Instanzen der entscheidenden Behörde (im konkreten Fall
nicht von den Strafgerichtsinstanzen) zu beurteilen (BGE 128 II 311 E. 6 S.
320 ff., mit Hinweisen).

Als allgemeiner Grundsatz gilt, dass der Bundesgesetzgeber seine
Gesetzgebungskompetenz auf dem Gebiet der direkten Bundessteuer so anzuwenden
hat, dass seine eigene Steuerordnung mit den Vorschriften des
Steuerharmonisierungsgesetzes übereinstimmt (Bundesgesetz vom 14. Dezember
1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden
[StHG; SR 642.14]). Umgekehrt besitzen die Kantone im Verfahren bezüglich der
direkten Bundessteuer praktisch keinen Gestaltungsspielraum (vgl. BGE 130 II
65 E. 5.2 in fine S. 74, mit Hinweisen).

2.4 Aufgrund dieser klaren Rechtslage darf der Kanton Bern Übertretungen nach
dem Gesetz über die direkte Bundessteuer (DBG) nicht in die gerichtliche
Beurteilung nach Art. 225 ff. StG/BE mit einbeziehen. Die ursprüngliche
Absicht des bernischen Gesetzgebers, dass bei einer gerichtlichen Beurteilung
der Richter auch die Aufgaben wahrzunehmen habe, die gemäss Art. 182 Abs. 4
DBG vom Kanton zuzuweisen sind, fand übrigens in der bernischen Verordnung
vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer keinen
entsprechenden Niederschlag. Diese sieht nämlich in Art. 4 Abs. 1 lit. l vor,
dass die kantonale Steuerverwaltung Steuerhinterziehungen sowie Verletzungen
von Verfahrenspflichten verfolgt und nötigenfalls Strafanzeige (Art. 182 und
188 DBG) erstattet (vgl. hierzu Walter Ryser/Bernhard Rolli, Précis de droit
fiscal suisse, 4. Aufl. Bern 2002, S. 501). Eine Einschränkung, wonach dies
nur dann gelte, wenn kein Gesuch des Steuerpflichtigen um gerichtliche
Beurteilung gestellt wurde, enthält diese Bestimmung nicht. Sie entspricht
damit den dargestellten bundesrechtlichen Vorgaben, wonach für die Verfolgung
von Steuerhinterziehungen nach Art. 175 DBG nicht die ordentlichen
Strafverfolgungsorgane, sondern die ordentlichen Steuerverwaltungsbehörden
zuständig sind.

Daraus ist zu schliessen, dass es sich beim angefochtenen Beschluss der
Anklagekammer des Obergerichts des Kantons Bern - als strafgerichtlichem
Entscheid - nicht um ein auf Bundessteuerrecht gestütztes Urteil handeln
kann. Tatsächlich nimmt denn auch weder der angefochtene Beschluss noch die
Verfügung der Steuerverwaltung des Kantons Bern vom 12. Juni 2003 je einmal
Bezug auf die direkte Bundessteuer. Mangels eines tauglichen
Anfechtungsobjekts kann daher auf die Verwaltungsgerichtsbeschwerde
betreffend die direkte Bundessteuer nicht eingetreten werden.

3.
Bezüglich der Kantonssteuern steht die Verwaltungsgerichtsbeschwerde nach
Art. 73 StHG schon deshalb nicht zur Verfügung, weil vorliegend nur solche
Steuerperioden betroffen sind, für welche die Anpassungsfrist des Art. 72
Abs. 1 StHG noch nicht abgelaufen war (vgl. hierzu BGE 131 II 553 E. 4.1 S.
558 f., mit Hinweisen). Eine Umdeutung der als
"Verwaltungsgerichtsbeschwerde" bezeichneten Eingabe in eine staatsrechtliche
Beschwerde wäre zwar grundsätzlich möglich (vgl. BGE 131 I 145 E. 2.1 in fine
S. 148, mit Hinweisen); hier fällt dies jedoch ausser Betracht, weil dem
Staat als Träger hoheitlicher Gewalt das Recht zur Beschwerdeführung nicht
zusteht (Art. 88 OG e contrario).

Im Übrigen ist darauf hinzuweisen, dass im - noch nicht in Kraft gesetzten -
Bundesbeschluss vom 17. Dezember 2004 über die Genehmigung und die Umsetzung
der bilateralen Abkommen zwischen der Schweiz und der EU über die
Assoziierung an Schengen und an Dublin (BBl 2004, 7149 ff.) die Einführung
eines Art. 57bis StHG vorgesehen ist. Gemäss dieser neuen Bestimmung und der
ihr anzupassenden Neufassung von Art. 182 Abs. 1 und 2 DBG wird die
Strafgerichtsbarkeit bei Steuerhinterziehungen ausdrücklich ausgeschlossen
(vgl. BBl 2004, 6279 f.). Demzufolge wird der Kanton Bern (und ebenfalls der
Kanton Jura, der die gleiche Lösung kennt) die Möglichkeit, bei
Hinterziehungsdelikten im Bereich der direkten Steuern an ein Strafgericht zu
gelangen, aufgeben müssen (vgl. Stellungnahme des Bundesrates vom 12. April
2006 zur Initiative des Kantons Jura betreffend Aufhebung von
Bundessteuerbestimmungen, die gegen Artikel 6 EMRK verstossen, BBl 2006,
4041).

4.
Nach dem Gesagten kann auf die Verwaltungsgerichtsbeschwerde der
Steuerverwaltung des Kantons Bern weder in Bezug auf die direkte Bundessteuer
noch in Bezug auf die Kantonssteuern eingetreten werden.

Bei diesem Verfahrensausgang hat die Beschwerdeführerin, die
Vermögensinteressen wahrnimmt, die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens
zu tragen (Art. 156 Abs. 1 und 2 OG in Verbindung mit Art. 153 und 153a OG)
und den Beschwerdegegnern eine Parteientschädigung auszurichten (Art. 159
OG).

erkennt das Bundesgericht:

1.
Auf die Verwaltungsgerichtsbeschwerde betreffend die direkte Bundessteuer
wird nicht eingetreten.

2.
Auf die Verwaltungsgerichtsbeschwerde betreffend die Kantonssteuer wird nicht
eingetreten.

3.
Die Gerichtsgebühr von Fr. 5'000.-- wird der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.
Der Kanton Bern (Kantonale Steuerverwaltung) hat den Beschwerdegegnern für
das Verfahren vor dem Bundesgericht eine Parteientschädigung von Fr. 5'000.--
auszurichten.

5.
Dieses Urteil wird den Parteien, dem a.o. Generalprokurator des Kantons Bern
und der Anklagekammer des Obergerichts des Kantons Bern sowie der
Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 29. Mai 2007

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Merkli Fux