Sammlung der Entscheidungen des Schweizerischen Bundesgerichts
Collection des arrêts du Tribunal fédéral suisse
Raccolta delle decisioni del Tribunale federale svizzero

II. Öffentlich-rechtliche Abteilung, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten 2C.63/2010
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Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C_63/2010

Urteil vom 6. Juli 2010
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Karlen,
nebenamtlicher Bundesrichter Locher,
Gerichtsschreiber Errass.

Verfahrensbeteiligte
A und B X.________,
Beschwerdeführer,

gegen

Steueramt des Kantons Solothurn.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuer sowie Bundessteuer
2001-2003,

Beschwerde gegen das Urteil des Steuergerichts des Kantons Solothurn vom 23.
November 2009.

Sachverhalt:

A.
A und B X.________ sind Eigentümer der Liegenschaft Y.________ GB Nr. 660 im
Halte von über 20 Aren. Darauf befinden sich ein Haupt- und ein Nebengebäude
(Nr. 12 und Nr. 12A). In den Jahren 2001 bis 2003 liessen sie das Hauptgebäude
bis auf die nordseitige Mauer sowie teilweise die Flanke Ost und West bis auf
die Höhe des Eingangsportals abbrechen und ein sogenanntes Minergiehaus
erstellen. Das Nebengebäude war vor dem Umbau eine Garage mit Schopf von 45 m2
und nachher eine Wohnung mit Garage von 3,75 Raumeinheiten. Für diese
Bauarbeiten erwuchsen A und B X.________ Kosten im Jahr 2001 von Fr.
181'349.75, im Jahr 2002 von Fr. 219'055.-- und im Jahr 2003 von Fr.
263'783.--.

B.
Für die Steuerperioden 2001-2003 machten A und B X.________ die erwähnten
Auslagen als Liegenschaftsunterhaltskosten geltend. In der Steuerperiode 2001
anerkannte die Steuerbehörde auf Einsprache hin keine, in der Steuerperiode
2002 nur Fr. 768.-- bei der Staatssteuer und Fr. 960.-- bei der direkten
Bundessteuer und in der Steuerperiode 2003 wiederum überhaupt keine
Liegenschaftsunterhaltskosten als abzugsberechtigt. Einen Rekurs und eine
Beschwerde hiergegen wies das Steuergericht des Kantons Solothurn am 23.
November 2009 ab, weil ein Abzug für Energiesparmassnahmen nur an bestehenden
Gebäuden, nicht aber bei der Erstellung von Neubauten möglich sei.

C.
Mit Eingabe vom 10. Januar 2010 erheben A und B X.________ gegen das Urteil des
Steuergerichts des Kantons Solothurn vom 23. November 2009 (versandt am 18.
Dezember 2009) Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das
Bundesgericht mit dem Antrag, das angefochtene Urteil bezüglich der
Verweigerung des Abzugs von Liegenschaftsunterhaltskosten aufzuheben und die
für die Steuerjahre 2001, 2002 und 2003 geltend gemachten
Liegenschaftsunterhaltskosten bei der direkten Bundessteuer und der Staats- und
Gemeindesteuer zum Abzug zuzulassen; eventuell sei die Sache zum Neuentscheid
an die Vorinstanz zurückzuweisen. Sie rügen eine unrichtige
Sachverhaltsfeststellung sowie eine Verletzung von Bundesrecht.

D.
Das Steueramt und das Steuergericht des Kantons Solothurn sowie die
Eidgenössische Steuerverwaltung schliessen auf Abweisung der Beschwerde, soweit
darauf einzutreten ist.

Erwägungen:

1.
1.1 Angefochten ist der Entscheid des Steuergerichts des Kantons Solothurn in
einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts, die unter keinen Ausschlussgrund
gemäss Art. 83 BGG fällt und daher mit Beschwerde an das Bundesgericht
weitergezogen werden kann (Art. 82 lit. a BGG in Verbindung mit Art. 146 DBG
[SR 642.11] sowie Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG, SR
642.14]). Die Beschwerdeführer sind gestützt auf Art. 89 Abs. 1 BGG zur
Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten legitimiert; auf das
frist- und formgerecht eingereichte Rechtsmittel ist grundsätzlich einzutreten.

1.2 Mit der Beschwerde kann namentlich eine Rechtsverletzung nach Art. 95 BGG
geltend gemacht werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an
(Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist folglich weder an die in der Beschwerde geltend
gemachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann
eine Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen, und es
kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz
abweichenden Begründung abweisen. Das Bundesgericht legt sodann seinem Urteil
den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1
BGG), es sei denn, dieser sei offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer
Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2 bzw. Art. 97 Abs. 1
BGG).

1.3 Gemäss Art. 42 Abs. 1 BGG hat die Rechtsschrift die Begehren und deren
Begründung zu enthalten; im Rahmen der Begründung ist in gedrängter Form
darzulegen, inwiefern der angefochtene Entscheid Recht verletzt (Art. 42 Abs. 2
BGG). Die Vorbringen müssen sachbezogen sein, damit aus der Beschwerdeschrift
ersichtlich ist, in welchen Punkten und weshalb der angefochtene Entscheid
beanstandet wird (BGE 134 II 244 E. 2.1 S. 245 f.). Das Bundesgericht prüft
namentlich die Verletzung von Grundrechten nur insofern, als eine solche Rüge
in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG).
Eine den Anforderungen von Art. 42 Abs. 2 bzw. Art. 106 Abs. 2 BGG genügende
Begründung ist hier nur teilweise zu erkennen, wird doch die Rüge einer
willkürlichen Sachverhaltsfeststellung nicht hinreichend und jene der
Verletzung des Rechtsgleichheitsgebotes überhaupt nicht begründet. Soweit es an
einer genügenden Begründung fehlt, ist auf die Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nicht einzutreten.
I. Direkte Bundessteuer

2.
2.1 Bei Liegenschaften im Privatvermögen können die Unterhaltskosten, die
Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte von den
steuerbaren Einkünften abgezogen werden (Art. 32 Abs. 2 erster Satz DBG). Nicht
abziehbar sind die übrigen Kosten und Aufwendungen, insbesondere die
Aufwendungen für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von
Vermögensgegenständen (Art. 34 lit. d DBG). Energiespar- und
Umweltschutzmassnahmen werden jedoch den Unterhaltskosten gleichgestellt, auch
soweit es sich dabei um teilweise wertvermehrende Massnahmen handelt (Urteil
2C_666/2008 vom 12. Mai 2009 E. 2.1 mit Hinweis, in: StE 2010 B 25.7 Nr. 5).
Nach Art. 32 Abs. 2 Satz 2 DBG bestimmt das eidgenössische Finanzdepartement,
wieweit solche Investitionen den Unterhaltskosten gleichgestellt sind. Gemäss
Art. 5 der Verordnung des Bundesrates vom 24. August 1992 über den Abzug der
Kosten von Liegenschaften des Privatvermögens bei der direkten Bundessteuer (SR
642.116) gelten als Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz
dienen, Aufwendungen für Massnahmen, welche zur rationellen Energieverwendung
oder zur Nutzung erneuerbarer Energien beitragen. Diese Massnahmen beziehen
sich auf den Ersatz von veralteten und die erstmalige Anbringung von neuen
Bauteilen oder Installationen in bestehenden Gebäuden. Ein Abzug für
energiesparende Massnahmen ist mithin nur für Massnahmen an vorhandenen Bauten,
nicht aber bei der Erstellung von Neubauten möglich (Peter Agner/Angelo
Digeronimo/Hans Jürg Neuhaus/Gotthard Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die
direkte Bundessteuer, Ergänzungsband, 2000, N. 7a zu Art. 32 DBG; Peter Locher,
Kommentar zum DBG, I. Teil, 2001, Rz. 37 zu Art. 32 DBG; Nicolas Merlino,
Commentaire Romand, 2008, N. 77 ad art. 32 LIFD; Felix Richner/Walter Frei/
Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, N.
125 zu Art. 32 DBG; Bernhard Zwahlen, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht
[I/2a/b], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 2. Aufl. 2008, N.
10 zu Art. 32 DBG). Denn bei Neubauten können die Auslagen nie
Quasiunterhaltskosten (vgl. Urteil 2A.223/1997 vom 11. Juni 1999 E. 3g, in: ASA
70 S. 155 ff., 161 f.) bilden, sondern stellen nach Art. 34 lit. d DBG nicht
absetzbare Herstellungskosten dar. Dasselbe gilt bei baulichen Massnahmen im
Anschluss an einen weitgehenden Gebäudeabbruch, welche "praktisch" zu einem
Neubau führen (Urteil 2P.25/1998 vom 24. Februar 1999 E. 4b, in: RDAT 1999 II
S. 371 ff., 372 [noch zum BdBSt]; vgl. auch Urteil 2A.52/1998 vom 30. März 1999
E. 3a, in: NStP 53 [1999], S. 99 ff, 101 f.).

2.2 Ob eine Massnahme energiesparende Wirkung hat, ist eine Frage des
Sachverhalts. Hier ist die Energieeffizienz der fraglichen Massnahme
unbestritten. Umstritten ist zudem nicht die Sachverhaltsfeststellung als
solche, sondern die (rechtliche) Sachverhaltswürdigung, die bereits eine
Rechtsfrage bildet. Rechtsfrage ist sodann, ob die Kosten hierfür im Sinne von
Art. 32 Abs. 2 DBG von den steuerbaren Einkünften abgezogen werden können. Dies
prüft das Bundesgericht im Recht der direkten Bundessteuer frei (Urteil 2C_666/
2008 vom 12. Mai 2009 E. 2.2, in: StE 2010 B 25.7 Nr. 5).

2.3 Mit der Nichtberücksichtigung der geltend gemachten
Liegenschaftsunterhaltskosten "übt" sich die Vorinstanz nach Auffassung der
Beschwerdeführer "in Willkür und falscher Würdigung der Beweismittel". Nach
ihrer Auffassung liege hier eine blosse "Sanierung" bzw. ein "Ersatzneubau" und
kein "Neubau" vor. Dabei legen sie besonderes Gewicht auf die Feststellung, die
Bauten seien schon vorher "exakt am gleichen Ort" vorhanden gewesen. Allerdings
anerkennen sie, dass sie auch die Gebäudehülle ersetzt haben, weil diese
energetisch die zentrale Rolle spiele. Durch die "Sanierung" mit Ersatz der
Wände sowie der Bodenplatte mit hochdämmenden Aussenplatten werde eine doppelt
so hohe energetische Effizienz gegenüber der Variante erreicht, wo die
Isolation nur auf veraltetes Mauerwerk aufgebracht werde. Damit räumen die
Beschwerdeführer selbst ein, dass die vorgenommene "Totalsanierung" praktisch
einem Neubau gleichkomme. Aus steuerlicher Sicht geht es hier daher um
"Herstellung" und nicht mehr um blosse "Wertvermehrung", weshalb die fraglichen
Auslagen für Haupt- und Nebengebäude steuerlich nicht absetzbar sind (LOCHER,
a.a.O., Rz. 38 zu Art. 32 DBG).
Die Kritik der Beschwerdeführer, eine unter dem Gesichtswinkel der
Energieeffizienz weniger befriedigende Lösung wäre steuerlich absetzbar, eine
energetische Maximallösung dagegen nicht, ist an sich verständlich. Das Problem
liegt darin, dass sich das Einkommenssteuerrecht schlecht für ausserfiskalische
Zielsetzungen eignet (vgl. Locher, a.a.O., Rz. 39 zu Art. 32 DBG). Denn wenn
kraft ausdrücklicher Regelung Auslagen für wertvermehrende
Energiesparmassnahmen ausnahmsweise steuerlich absetzbar sind, ergeben sich
zwangsläufig Abgrenzungs- bzw. Rechtsgleichheitsprobleme. Im Auge zu behalten
sind aber nicht nur steuerpflichtige Personen, welche mehr oder weniger
effiziente Energiesparmassnahmen an vorbestandenen Gebäuden vornehmen, sondern
auch solche, die ein vollkommen energieeffizientes Haus von Grund auf neu
errichten und klarerweise keinen Steuerabzug vornehmen können. So oder so hat
das Bundesgericht die - problematische - gesetzliche Regelung anzuwenden (Art.
190 BV).

2.4 Nach dem Gesagten erweist sich die Beschwerde in öffentlichrechtlichen
Angelegenheiten betreffend die direkte Bundessteuer als unbegründet und ist
abzuweisen, soweit darauf eingetreten werden kann.
II. Staats- und Gemeindesteuern

3.
3.1 Die Rechtslage ist bei den Staats- und Gemeindesteuern die gleiche wie bei
der direkten Bundessteuer. Gemäss Art. 9 Abs. 1 StHG können von den gesamten
steuerbaren Einkünften die zu ihrer Erzielung notwendigen Aufwendungen
abgerechnet werden. § 39 Abs. 3 des Gesetzes über die Staats- und
Gemeindesteuern des Kantons Solothurn (StG SO; BSG 614.11) und § 41 Abs. 4 lit.
e StG SO entsprechen Art. 32 Abs. 2 bzw. Art. 34 lit. d DBG. Ebenso sind nach §
39 Abs. 3 Satz 1 StG SO Energiesparmassnahmen nur an "bestehenden Bauten"
abzugsberechtigt, was § 6 Abs. 1 der Verordnung vom 28. Januar 1986 betreffend
Unterhalts-, Betriebs- und Verwaltungskosten von Liegenschaften im
Privatvermögen (BSG 614.159.16) noch verdeutlicht. Das bereits zum DBG
Ausgeführte ist damit ebenfalls für die kantonalen Steuern massgebend (Urteil
2C_666/2008 vom 12. Mai 2009 E. 3, in: StE 2010 B 25.7 Nr. 5). Damit resultiert
für die Staats- und Gemeindesteuern dasselbe Ergebnis wie bei der direkten
Bundessteuer.

3.2 Dem Gesagten zufolge erweist sich die Beschwerde betreffend die Staats- und
Gemeindesteuern als unbegründet, weshalb die Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten auch in diesem Punkt abzuweisen ist,
soweit darauf eingetreten werden kann.

4.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Kosten des bundesgerichtlichen
Verfahrens den Beschwerdeführern unter Solidarhaft aufzuerlegen (Art. 65 f.
BGG). Eine Parteientschädigung ist nicht auszurichten (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten betreffend die direkte
Bundessteuer wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

2.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten betreffend die Staats-
und Gemeindesteuern wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

3.
Die Gerichtskosten von Fr. 5'000.-- werden den Beschwerdeführern unter
Solidarhaft auferlegt.

4.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Steuergericht des Kantons
Solothurn sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 6. Juli 2010
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Zünd Errass